AREA FABBRICABILE: ONERE DICHIARATIVO - TERMINI - CONTRADDITTORIO PREVENTIVO

Preliminarmente è necessario ricordare che l’IMU, sia nella normativa precedente alla legge 160/2019 che quella appunto successiva, colloca l’obbligo dichiarativo al termine del 30 giugno dell’anno successivo all’evento verificatosi. Ciò comporta la possibilità di recuperare il tributo per omessa o infedele dichiarazione fino a sei anni rispetto all’anno di competenza del tributo, a differenza dell’omesso versamento.

In merito all’oggetto imponibile costituito dall’ area fabbricabile, l’obbligo dichiarativo deve essere considerato con riferimento sia agli elementi strutturali dell’immobile ( soggettività passiva ed eventi urbanistici) sia la determinazione della base imponibile, che coincide con il valore venale in comune commercio. Un filone giurisprudenziale che si è sviluppato con riferimento all’ICI ha catturato l’attenzione della stampa per aver dato una nuova interpretazione agli obblighi del contribuente, ritenendo non soggetto ad obbligo dichiarativo la modifica del valore di mercato in comune commercio. Pertanto, posto che il contribuente deve dichiarare l’area edificabile posseduta indicando il valore venale in comune commercio, cosa accade se il contribuente versa in misura inferiore senza produrre una nuova dichiarazione? E’ sanzionabile per omesso versamento oppure per infedele dichiarazione?

La risposta produce effetti diversi sia sul regime sanzionatorio che su quello di decadenza, posto che in caso di obbligo dichiarativo la sanzione per omissione o infedeltà è irrogabile sino al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello previsto per la presentazione della dichiarazione (aggiungendo un anno rispetto a quello di competenza del tributo).

In primo luogo, rileva quanto indicato nelle istruzioni alla dichiarazione IMU, che prevedono di dichiarare:

• l’atto costitutivo, modificativo o traslativo del diritto ha avuto a oggetto un’area fabbricabile. In questi casi, nonostante che il dato relativo alla variazione catastale sia fruibile dal comune, tuttavia l’informazione relativa al valore dell’area deve essere dichiarata dal contribuente, così come devono essere dichiarate le variazioni del valore dell’area successivamente intervenute, poiché detti elementi non sono presenti nella banca dati catastale. Nel caso in cui il comune abbia predeterminato i valori venali in comune commercio delle aree fabbricabili, la dichiarazione non deve essere presentata se il contribuente all’atto del versamento intende adeguarsi, per il calcolo dell’imposta, al valore venale dell’area predeterminato dal comune;

Già in questo punto si osserva che in presenza di una predeterminazione dei valori venali avvenuta dal comune mediante apposita delibera, il contribuente che si adegua, non deve presentare dichiarazioni come logica conseguenza di aver utilizzato i valori indicati dal comune. Tuttavia va anche osservato che, a mente di questa chiara indicazione, le oscillazioni di valore vanno dichiarate proprio perché non presenti in apposite banche dati

• il terreno agricolo è divenuto area fabbricabile. La dichiarazione è necessaria per le stesse motivazioni illustrate al punto precedente;
• l’area è divenuta edificabile in seguito alla demolizione del fabbricato. Tale fattispecie si verifica nel caso previsto dall’art.1, comma 746 della legge n. 160 del 2019 che si riferisce all’ipotesi di utilizzazione edificatoria dell’area, di demolizione di fabbricato, di interventi di recupero a norma dell’art. 3, comma 1, lett. c), d) e f), del testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380. Per tali fattispecie, la base imponibile è costituita dal valore dell’area, la quale è considerata fabbricabile, senza computare il valore del fabbricato in corso d’opera, fino alla data di ultimazione dei lavori di costruzione, ricostruzione o ristrutturazione ovvero, se antecedente, fino alla data in cui il fabbricato costruito, ricostruito o ristrutturato è comunque utilizzato. Vale la pena di precisare che la Corte di Cassazione nella sentenza 6 dicembre 2017, n. 29192 ha stabilito – in tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), ma il medesimo principio può ritenersi applicabile anche per l’IMU – che l’area è considerata fabbricabile senza computare il valore del fabbricato in corso d’opera, fino alla data di ultimazione dei lavori di costruzione, ricostruzione o ristrutturazione, ovvero, se antecedente, fino alla data in cui il fabbricato costruito, ricostruito o ristrutturato è comunque utilizzato e che detta previsione “non può che operare limitatamente al periodo considerato dalla disposizione, e non già dal momento del rilascio dei titoli edilizi abilitativi”;

Le indicazioni del primo punto farebbero rientrare nell’obbligo dichiarativo anche le modifiche di valore dell’area, non solo dunque di elementi strutturali dell’oggetto imponibile.

Tuttavia, per non incorrere in situazioni illegittime è necessario completare il quadro richiamando le conclusioni di alcune decisioni della suprema Corte.

Nell’ordinanza 11443/2034 della Corte di cassazione, in materia di ICI , si afferma che non integra la violazione per omessa dichiarazione la modifica del valore dell’area edificabile. La suprema Corte conferma l’orientamento secondo cui il recupero del maggiore valore di un’area edificabile ai fini IMU non rientra nei casi di omessa dichiarazione bensì di liquidazione. La dichiarazione va presentata per dichiarare elementi strutturali dell’immobile o anche variazioni di valori ma che siano dovute a modifiche che hanno interessato l’area.

La questione sottoposta all'esame del Collegio non è nuova ed è stata affrontata e risolta da questa Corte nel senso che il contribuente non è tenuto a denunciare, ai sensi del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 10, comma 4, la variazione di valore di mercato del terreno edificabile già oggetto di dichiarazione ICI ove non siano intervenute variazioni dell'immobile capaci di determinare una imposta diversa, per cui il termine (decadenziale) per il recupero della differenza d'imposta non è quello quinquennale previsto dal D.Lgs. n. 504 del 1992 all'art. 11, comma 2, ultima parte in caso di omessa denuncia.

La Corte richiama l'ordinanza n. 20354-2019, nella quale si evidenzia al riguardo che "(n)on può trovare accoglimento il rilievo secondo cui, quando oggetto d'imposta è un'area edificabile, sussiste l'obbligo in capo al contribuente di verificare ogni anno le oscillazioni di valore del bene, in quanto troppo generico.

E' possibile e del tutto naturale che si verifichino oscillazioni di valore connesse all'andamento del mercato e/o allo stato di attuazione delle procedure che determinano il perfezionamento dello ius edificandi. La norma sopra riportata prevede l'ultrattività degli effetti dell'originaria dichiarazione, fissando come unica eccezione il subentrare di "modifiche di dati ed elementi dichiarati", i quali impongono al contribuente di presentare una denuncia di variazione".

Concludendo, per quanto si ritenga non ancora definita la vicenda sull’obbligo dichiarativo in commento, si consiglia di adottare un comportamento prudenziale per evitare contestazioni dovute al termine decadenziale (di fatto il pericolo maggiore che ne deriverebbe) . A tal fine, in presenza di dichiarazione ci si deve soffermare nell’interpretare e codificare il tipo di violazione:

• la modifica di elementi strutturali del terreno edificabile, compresa quella urbanistica,  configura omessa o infedele dichiarazione.
• In presenza di dichiarazione, il minor tributo versato per una diversa valutazione sul valore dell’area riconducibile a mera oscillazione di mercato, deve tener conto del rischio dovuto al diverso filone giurisprudenziale che potrebbe collocare il caso nell’ accertamento di liquidazione per omesso versamento, da notificare entro il 31 dicembre del quinto anno successivo all’anno di competenza del tributo.
• In presenza di delibera che approva i valori minimi di riferimento, il recupero fondato sui valori è configurabile omesso versamento (quando presente dichiarazione iniziale di area)

La questione ora esposta dovrà tener conto dell’obbligo di attivare il contraddittorio preventivo; infatti, solo il recupero calcolato sulla delibera dei valori (con dichiarazione inziale presentata) ovvero sulla dichiarazione del contribuente (che non rispetta il valore), permetterebbe di inquadrare l’atto come automatizzato o di pronta liquidazione. Tuttavia, non va sottaciuto che proprio la difficoltà di definire il valore venale invita a dar corso al contraddittorio preventivo dell’art. 6 bis dello statuto del contribuente.